引言：财政部于2017年7月30日印发了《政府会计基本准则》，自2018年1月1日起施行。这是我国政府会计领域第一部基础性、综合性的准则制度，标志着我国政府会计改革进入了一个新的阶段，对于全面提升政府财务管理水平、推进国家治理体系和治理能力现代化具有重要意义。本文在对《政府会计基本准则》进行全面解读的基础上，分析了其对进一步推进和深化我国政府财务管理、提升财政资源配置效率和使用效益、促进依法行政、建设法治政府、加强基层社会治理等方面的积极意义。

一、会计改革的背景

近年来，在党中央、国务院的高度重视下，财政部会同有关部门先后出台了《行政事业单位会计制度》《政府会计准则——基本准则》《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（以下简称“新制度”）以及行政事业单位财务管理信息系统等制度和办法，基本构建起了以政府会计准则制度为主体、行政事业单位财务管理信息系统为支撑的政府会计“1+N”制度体系，为统一规范政府会计核算、提高政府会计信息质量、促进政府财务管理科学化、规范化提供了有力的支撑。

但随着经济社会发展和财政体制改革不断深化，现行预算会计制度存在的问题日益凸显：一是预算管理体制机制不够健全，部门预算管理改革需要进一步深化；二是行政事业单位预算执行中存在的问题需要进一步解决，政府财务报告编制需要进一步规范；三是现行财务会计制度对政府综合财务报告的反映提出了新的要求，需要对现行财务会计制度进行相应修订；四是现行行政事业单位资产管理模式亟待调整，资产清查工作需要进一步加强；五是现行决算报告制度对行政事业单位财务状况和预算执行情况缺乏有效反映，不能满足人大审查监督和社会公众对政府预算执行信息需求的需要。这些问题和需求迫切需要进行改革，以更好地服务于政府治理能力现代化。

二、以“双功能”为主线，构建政府会计核算模式

政府会计准则的基本功能是核算和反映，即通过对政府财务信息和预算执行信息的双重核算，全面反映和记录政府活动过程中形成的资产、负债、净资产、收入、费用等会计要素及其变动情况，为分析评价政府财务状况、运行情况和财政可持续性提供基础信息。基本准则进一步明确了会计核算的目标和原则，即通过提供信息满足单位内部管理决策和外部审计、财政预算管理和监督以及社会公众等方面的需求。因此，在政府会计核算中应以“双功能”为主线，充分发挥“双基础”的作用，在确认收入支出等经济业务时采用收付实现制，在确认预算结余时采用权责发生制。“双基础”体现了权责发生制与收付实现制在政府会计核算中的有机结合，有利于提高政府会计信息的真实性和可靠性，有利于优化政府财务管理，有利于加强公共部门财务监管。

1.优化“双基础”核算模式

政府会计准则体系由基本准则、会计制度和具体准则组成，三者构成一个有机整体，共同构成了完整的政府会计规范体系。在会计核算中，基本准则进一步明确了权责发生制与收付实现制的关系，对两者进行了有机融合，即在确认收入和支出、计提折旧和摊销、结转结余时采用收付实现制，在确认预算结余和年初结转结余时采用权责发生制。在此基础上，政府会计制度进一步规范了财务会计核算方法，即对财务会计核算中涉及的收入、费用、净资产等经济业务以及预算会计核算中涉及的预算收入、预算支出、预算结余等经济业务进行详细的说明和规范。政府会计核算模式的优化既要体现收付实现制与权责发生制的优点，又要充分考虑两者在政府会计核算中的结合运用。同时，要突出权责发生制的优势，即采用合理的时间节点确认收入和支出。

2.健全政府会计核算体系

政府会计核算体系包括政府财务会计和预算会计，其中财务会计通过对政府资产、负债、净资产、收入和费用等要素进行确认、计量和报告，全面反映和记录政府的财务状况、运行情况和财政可持续性；预算会计通过对预算收入、预算支出、预算结余等要素进行确认和报告，全面反映和记录政府的预算执行情况。为此，应建立完善的会计核算体系，包括会计科目体系的设置，以全面反映政府的资金运动；财务报告体系的构建，以全面反映政府资产负债情况；财务报告分析体系的构建，以全面反映政府收支和资产负债情况；政府会计信息质量分析评价体系的构建，以全面反映政府内部管理决策和外部审计需求。随着经济社会发展和科技进步，政府活动方式不断创新，行政事业单位之间的业务联系日益紧密，导致资产负债表结构也在发生变化，财务报表编制不仅要满足外部投资者要求的财务报表信息需要，还要满足内部管理决策需要。因此，建立一套科学合理、简洁清晰、易于理解的会计核算体系对政府会计改革意义重大。

3.全面反映政府运行成本

政府会计准则从广义上讲，是对政府运行成本进行确认、计量和报告的准则体系。在确认成本方面，基本准则规定，对于“业务活动费用”、“经营费用”等经济业务应确认为当期费用，并在财务会计和预算会计中同时进行核算，按照其经济内容和特征对各项费用进行相应的归集和分配。在计量方面，基本准则要求“能够以货币计量的经济业务应当以货币计量；无法以货币计量的经济业务，应当以非货币资产计量；对于不能直接归属于某一会计主体的费用，应当采用合理的分配基础分摊计入其他会计主体”。在报告方面，基本准则要求“应在财务会计中设置‘资产负债表’、‘净资产表’等报表项目，在预算会计中设置‘财政拨款收入’、‘其他收入’等报表项目”。同时要求“各行政事业单位应当按照政府预算会计制度规定的核算要求对各项经济业务或者事项进行核算和反映”。这些规定在很大程度上规范了政府财务报告和预算报告的编制。

三、以“双基础”为支撑，完善政府财务报告体系

在《政府会计准则——基本准则》（以下简称“基本准则”）的指引下，《行政单位会计制度》《事业单位会计制度》（以下简称“制度”）等财政相关财务制度的修订也在同步推进，政府财务报告体系的“双基础”格局逐步形成，为进一步建立健全权责发生制政府综合财务报告制度奠定了坚实的基础。通过这些制度的修订完善，进一步理顺政府综合财务报告编制的思路，强化财务会计功能，完善资产、负债、净资产、收入费用等要素确认和计量方法，明确了资产负债的确认时点，加强了会计要素之间的勾稽关系。同时，充分考虑不同行业和不同层级政府会计主体的实际情况，增加了部分相关事项的处理规定。

1.明确资产负债确认的时点

基本准则第十二条规定，资产应当在资产负债表日以公允价值计量，因市场变化等原因导致其公允价值不能可靠计量时，应当以其成本与可变现净值孰低计量。制度在修订过程中对这一条款进行了细化，要求资产和负债应根据其公允价值进行计量。例如，某行政单位2019年7月购入一批资产，取得时以实际支付的价款作为入账价值，在实际收到款项时确认为固定资产。财务报告中应当对该资产的入账价值进行确认。通过对上述规定的细化和明确，有助于会计信息使用者准确、客观地进行财务报告分析。

2.完善净资产确认计量方法

根据《基本准则》规定，政府会计主体应当在资产负债表日对资产的账面价值进行复核，如果发现资产的账面价值与其公允价值不一致的，应当按照相关会计准则的规定对其账面价值进行调整。政府会计主体应当按照上述规定对净资产进行确认、计量和相关信息披露。同时，《基本准则》还明确了净资产应当按照其公允价值或实际成本计量。这一要求充分体现了权责发生制的会计基础在资产负债确认计量中的重要性，明确了净资产作为资产和负债的初始计量基础，同时也为单位在后续年度中按照相关会计准则的规定对其进行相应调整提供了依据。

3.明确收入费用确认计量原则

基本准则规定，单位应当按照权责发生制原则确认收入和费用，不得提前或延后确认收入和费用。现行制度采用收付实现制，以实际收到或者支付的现金作为当期的收入和费用；实行权责发生制后，在政府会计主体与其客户之间交易产生的收入或费用，应当按照交易发生时的实际成本计量。基本准则进一步明确了经济业务发生时确认收入和费用的原则，要求政府会计主体应当在经济业务发生时将其视为一项履约义务，并按照履行该履约义务所承诺商品或服务的成本（即预期会发生的成本）及承诺商品或服务的公允价值计量。

四、以“双报告”为载体，加强部门决算报表体系建设

近年来，为贯彻落实《政府会计制度》，财政部组织全国财政部门开展了决算报告与预算执行情况报告的“双报告”编制试点工作。“双报告”以“财政总决算+部门决算”为载体，形成了既反映一般公共预算收支执行情况、又反映政府性基金预算收支执行情况、同时反映国有资本经营预算收支执行情况的决算报表体系，实现了财政总决算和部门决算的有机衔接。

1.建立健全“双报告”相互补充机制

通过“双报告”数据的相互补充，一方面可以对决算报表中反映的财政拨款预算收入和支出、政府性基金预算收入和支出、国有资本经营预算收入和支出、社会保险基金预算收支等数据进行分析，补齐决算报表中反映的财政拨款预算收入和支出、政府性基金预算收支、国有资本经营预算收支等数据。

2.探索建立决算信息共享机制

近年来，财政部积极探索建立决算信息共享机制，利用财政部决算软件和信息技术手段，加强政府决算数据采集、统计、汇总、分析和利用，提高部门决算数据质量和使用效率。

一是建立政府决算信息共享机制，各部门编制本部门决算报表时，通过信息化手段将会计核算数据采集到决算软件中，实现数据的自动传输、自动汇总和分析功能。

二是建立政府决算信息共享机制。各部门在编制部门决算时，除提供本部门预算执行情况报表外，同时提供本部门各项政府收支业务报表。各部门在编制本部门预算执行情况报表时，同时将单位国有资产管理情况作为重要内容纳入报表附注中。各部门在编制年度财务收支计划、编制项目支出预算和绩效目标、实施项目绩效评价、开展绩效目标执行监控、开展绩效评价和绩效运行后评价等方面的工作中，都需要获取财政资金的使用效益信息。

3.加强部门决算报表体系建设

一是将纳入部门决算报表体系的部门收支情况表与纳入“双报告”的财政总决算和预算执行情况报告相衔接，统一会计核算口径，为全面反映部门年度收支状况奠定基础。

二是按照权责发生制和收付实现制相结合的原则，进一步完善政府综合财务报告的相关内容，编制单位财务状况和运行情况表，作为政府综合财务报告的组成部分，实现“双报告”数据的有机衔接。

三是强化部门决算数据质量控制。强化决算报表数据审核，重点审核决算报表和相关基础资料，对于不符合要求的部门决算报表项目，及时予以退回重报；对于审核中发现的疑点问题，及时与相关部门沟通协商；对于审核中发现的问题及时反馈有关部门进行核实。

建立和完善部门决算数据分析体系，充分利用决算数据分析功能，深入挖掘预算管理、资产管理、财务管理等方面数据价值。积极开展政府会计核算与部门财务会计核算之间的衔接研究，促进政府会计核算与预算管理、财务管理之间的有机融合。

结束语

综上所述，一是加强政府会计准则制度宣传培训，组织各级财政、行政事业单位相关人员学习，确保各项新制度在各级财政部门落地实施。二是积极推动政府会计准则制度的贯彻实施。各单位要加强会计人员培训，认真组织学习政府会计基本准则、《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》等内容，准确理解和把握各项新规定，严格执行政府会计准则制度。三是尽快启动政府会计准则制度在行政事业单位的全面实施。各单位要加强与财务部门的沟通协调，尽快完成账务处理软件升级、新旧制度衔接等工作，确保新旧制度顺利过渡，稳步推进政府会计改革。

参考文献：

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